2ª Turma do STJ decide que o indébito reconhecido judicialmente deve ser tributado no deferimento da habilitação administrativa

Por meio de julgamento realizado em 12.3.2024, a 2ª Turma do Superior Tribunal de Justiça (“STJ”) decidiu que o indébito tributário oriundo de decisão judicial, que reconhece o direito à compensação, deve ser oferecido à tributação pelo Imposto de Renda da Pessoa Jurídica (“IRPJ”) e pela Contribuição Social Sobre o Lucro (“CSL”) no momento do deferimento da habilitação administrativa.

No caso concreto, o Recurso Especial n. 2.071.754/SC foi interposto pela União Federal em face de acórdão de lavra do Tribunal Regional Federal da 4ª Região (“TRF-4”), o qual havia concluído que o indébito há de ser tributado pelo IRPJ e pela CSL apenas na homologação da Declaração de Compensação (“DCOMP”) transmitida pelo contribuinte para usufruir do direito creditório.

Em síntese, defendia o contribuinte que apenas na homologação da compensação é que efetivamente ocorre o fato gerador do IRPJ e da CSL, pois somente nesse momento há disponibilidade jurídica ou econômica do “acréscimo patrimonial” originado pelo crédito a ser compensado, tal como previsto artigo 43 do Código Tributário Nacional^[1] (“CTN”).

Discordando dessa interpretação, o STJ afirmou que o contribuinte adquire disponibilidade jurídica sobre o crédito reconhecido judicialmente em momento anterior à homologação da DCOMP, qual seja, no deferimento do pedido de habilitação, na forma do art. 102 da Instrução Normativa RFB n. 2.055, de 6.12.2021^[2], dando ensejo à tributação.

De acordo com o seu entendimento, não haveria disponibilidade sobre o indébito a partir do trânsito em julgado da decisão que o reconheceu, porque a sua implementação estaria condicionada à abertura do processo administrativo para a sua habilitação. Por outro lado, descarta que a disponibilidade estaria condicionada à homologação da compensação, uma vez que estando sujeita a condição meramente resolutória, a compensação surtiria efeitos desde a sua apresentação.

O entendimento manifestado pelo STJ é passível de críticas, haja vista que a própria IN RFB n. 2.055/21, ao tratar da natureza do pedido de habilitação, esclarece consistir em ato de cunho meramente formal e que seu deferimento “não implica reconhecimento do direito creditório” (art. 104), do que se infere que o procedimento administrativo em questão não traz consigo qualquer efeito patrimonial ao contribuinte passível de tributação pelo IRPJ e pela CSL.

Ademais, o Parecer Normativo COSIT n. 11, de 19.12.2014 esclarece que o pedido de habilitação do crédito consiste em “exame prévio e sumário apenas para verificar questões preliminares, tais como a existência do trânsito em julgado da decisão e a titularidade da ação judicial” (ou seja, a legitimidade do requerente). Igualmente, de acordo com tal ato normativo fazendário, a habilitação permite ao Fisco averiguar a observância, pelo contribuinte, ao prazo quinquenal para aproveitamento do crédito reconhecido judicialmente, contado do trânsito em julgado.

A posição adotada pela 2ª Turma do Tribunal Superior também contrasta com o entendimento da Receita Federal do Brasil (“RFB”) a respeito da matéria, veiculada por meio das Soluções de Consulta COSIT n. 183, de 7.12.2021 e n. 308, de 15.12.2023.

O entendimento manifestado pela COSIT em dezembro de 2021 foi no sentido de que o indébito compensado, quando reconhecido em processo que não o quantificou, deve ser oferecido à tributação por ocasião da transmissão da primeira DCOMP, na qual deve ser declarado o valor total do crédito^[3].

A Solução de Consulta COSIT n. 308/2023, por sua vez, afirmou que “Caso haja a escrituração contábil de tais valores em momento anterior à entrega da primeira Declaração de Compensação, é no momento dessa escrituração que tais valores devem ser oferecidos à tributação.”.

Na situação analisada pela COSIT naquela oportunidade, “o contribuinte expressa que, anteriormente ao trânsito em julgado da sentença judicial e a entrega da primeira DCOMP, já escriturou o valor do crédito tributário”, o que, no entendimento da RFB, seria “condição suficiente para exteriorizar o valor do crédito tributário a que tem direito para todos os fins, inclusive tributários”.

Nesse contexto, parece-nos que, a despeito de a referida Solução de Consulta afirmar que “harmoniza-se o entendimento constante da SC n. 183, de 2021”, houve alteração no posicionamento da RFB acerca do tema, porque, enquanto a Solução de Consulta COSIT n. 183/2021 alega, categoricamente, que o elemento que caracteriza o direito certo é o trânsito em julgado da decisão que reconheceu o crédito, na situação analisada na Solução de Consulta COSIT n. 308/2023, o trânsito em julgado da decisão que reconheceu o crédito ainda não havia ocorrido quando da contabilização dos valores.

De todo modo, a nosso ver, as interpretações conferidas pela COSIT a respeito do conceito de disponibilidade jurídica – assim como o entendimento firmado pelo STJ – podem ser questionadas.

Disponibilidade é a capacidade de se poder dispor da renda, de poder usá-la, de se lançar mão dela ou de se valer dela^[4]-[5]. O contribuinte então deve poder dispor da renda para que ela seja considerada tributável nos termos do art. 43 do CTN.

Nesses termos, a mera contabilização de indébito reconhecido em decisão judicial que sequer transitou em julgado não é elemento caracterizador da disponibilidade do crédito. Nessa situação, muitas vezes, não há sequer certeza do crédito. Basta ver que, de acordo com o Pronunciamento Técnico CPC 25, se for praticamente certo que ocorrerá uma entrada de benefícios econômicos, o ativo e o correspondente ganho devem ser reconhecidos nas demonstrações contábeis. Se não for possível definir o montante do crédito com exatidão, a entidade deve fazê-lo com base nas melhores estimativas. Do ponto de vista tributário, o indébito tem que ser certo, além de líquido, para integrar a apuração do IRPJ e da CSL, sob pena de contrariedade ao art. 43 do CTN.

De igual modo, a habilitação do crédito ou mesmo a declaração do indébito em DCOMP que não vincule a totalidade do crédito a débitos também não nos parece ser o momento em que o contribuinte dispõe da integralidade dos valores, uma vez que o restante do crédito pode, por exemplo, não chegar a ser utilizado por ausência de débitos passíveis de compensação, ou por entraves à adoção desse procedimento.

É importante ressaltar que o art. 74-A da Lei n. 9430, de 27.12.1996, e a Portaria RFB n. 14, de 5.1.2024, estabeleceram limites temporais e quantitativos para compensação de créditos decorrentes de decisão judicial transitada em julgado, o que confirma que mesmo a certeza a respeito da existência e do valor dos créditos não são suficientes para caracterizar a capacidade de o contribuinte dispor de tais valores.

Assim, o momento em que ocorre a efetiva disponibilidade do indébito reconhecido judicialmente e, consequentemente, a obrigação de oferecê-lo à tributação é na transmissão de cada DCOMP que efetivamente vincule o correspondente crédito a débitos passíveis de compensação, pois é quando o contribuinte usufrui de seu direito creditório, empenhando-o com efeito patrimonial.

Por fim, vale mencionar que a matéria não está pacificada na esfera judicial, tendo em vista que a decisão proferida pelo STJ no julgamento do REsp n. 2.071.754/SC é inédita e exprime a posição de apenas uma das turmas que compõem a 1ª Seção da Corte (responsável pela apreciação de matéria tributária), sendo provável que a controvérsia venha a ser enfrentada pela 1ª Turma do Tribunal Superior dada a multiplicidade de casos versando sobre a questão.

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[1] “Art. 43. O imposto, de competência da União, sobre a renda e proventos de qualquer natureza tem como fato gerador a aquisição da disponibilidade econômica ou jurídica:

I – de renda, assim entendido o produto do capital, do trabalho ou da combinação de ambos;

II – de proventos de qualquer natureza, assim entendidos os acréscimos patrimoniais não compreendidos no inciso anterior.”

[2] “Art. 102. Na hipótese de crédito decorrente de decisão judicial transitada em julgado, a declaração de compensação será recepcionada pela RFB somente depois de prévia habilitação do crédito pela Delegacia da Receita Federal do Brasil (DRF) ou pela Delegacia Especializada da RFB com jurisdição sobre o domicílio tributário do sujeito passivo.”

[3] Nos termos da Solução de Consulta COSIT n. 183/2021, “é nesse momento em que o contribuinte exterioriza o montante do crédito a que tem direito decorrente dessa sentença. Tem-se, então, um direito certo – elemento que decorre do trânsito em julgado da decisão – e quantificável – elemento que decorre do montante integral a que tem direito, declarado na primeira Declaração de Compensação.”.

[4] Sobre o tema, citando Alcides Jorge Costa e Luciano da Silva Amaro, vide: SCHOUERI, Luís Eduardo; GALDINO, Guilherme. Imposto de Renda sobre Variação Cambial de Recursos Repatriados no âmbito do RERCT. In: ZILVETI, Fernando Aurélio (editor). Revista de Direito Tributário Atual n. 39. São Paulo: IBDT, 2018. p. 281-282.

[5] Vide ainda: COSTA, Alcides Jorge. Imposto Sobre a Renda: A Aquisição da Disponibilidade Jurídica ou Econômica Como Seu Fato Gerador. Limite da Sua Incidência. Relatório Geral nas XI Jornadas do Instituto Latino-americano de Direito Tributário, 1982. In: OLIVERIA, Ricardo Mariz de; COSTA, Sérgio de Freitas In: OLIVERIA, Ricardo Mariz de; COSTA, Sérgio de Freitas (coord). Diálogos Póstumos com Alcides Jorge Costa. São Paulo: IBDT, 2017. p. 233.