A dedutibilidade de remuneração variável paga a diretores na recente decisão do STJ

Em 6.3.2024, foi publicado o acórdão do REsp n. 1.948.478/SP, julgado em 5.12.2023, no qual a Primeira Turma do Superior Tribunal de Justiça (“STJ”) decidiu, por maioria de votos, que os pagamentos de remunerações variáveis (Participação nos Lucros e Resultados – PLR e gratificações) a diretores contratados sob o regime de emprego da CLT não são dedutíveis na determinação do lucro real, base de cálculo do imposto de renda pessoa jurídica (“IRPJ”), e da base de cálculo da contribuição social sobre o lucro líquido (“CSLL”).

Após a manutenção dos autos de infração na esfera administrativa, o contribuinte ajuizou ação anulatória para que fossem anuladas as exigências fiscais de IRPJ e CSLL decorrentes da glosa das despesas com PLR. O fez com amparo nos arts. 303, 357 e 359 do RIR/99^[1], vigente à época dos fatos, sustentando que os diretores, além de subordinados, seriam empregados contratados sob o regime da CLT. Assim, como a Lei n. 10.101 prevê a dedutibilidade das despesas com PLR pago a empregados, sem diferenciação, e tendo em vista que os diretores não seriam administradores da pessoa jurídica, entendeu o contribuinte que as glosas promovidas pelo Fisco não estariam de acordo com o disposto na legislação tributária.

No âmbito do STJ, o tema foi decidido por maioria, contando com o voto vencido da Ministra Relatora, Regina Helena Costa, e do Ministro Gurgel de Faria, que proferiu o voto vencedor do caso.

Ao examinar a questão, a relatora, Sra. Ministra Regina Helena Costa, acolheu a pretensão da contribuinte, concluindo pelo afastamento da restrição às deduções em exame, pois, em síntese:

– o IRPJ e a CSLL incidem sobre um acréscimo patrimonial auferido pelo contribuinte; assim, conforme arts. 43 e 44 do CTN, e art. 2º da Lei n. 7.689/1989, as bases de cálculo dos tributos devem guardar pertinência com tal critério material, não podendo incluir elementos que não reflitam a situação escolhida como base para a incidência do imposto pelo legislador.

– nesse sentido, as normas que preveem a vedação à dedutibilidade de PLR a dirigentes e administradores devem ser interpretadas com fulcro nos arts. 43 e 44 do CTN, bem como no art. 2º da Lei n. 7.689; uma vez interpretada dessa forma, a manutenção das exigências fiscais violaria princípio da capacidade contributiva, pois “a despesa com o pagamento de remuneração variável revela decréscimo patrimonial, o qual não demonstra signo presuntivo de riqueza”, ainda que se trate de diretor- empregado, com atribuições de elevado nível estratégico para a empresa.

Por sua vez, após o pedido de vista, o Sr. Ministro Gurgel de Faria proferiu voto em sentido contrário ao da Ministra Relatora, sendo acompanhado pelos demais Ministros da Primeira Turma. Em síntese, o Ministro:

– entendeu pela impossibilidade de dedução das despesas com PLR pago aos diretores que são dirigentes ou administradores da pessoa jurídica, mesmo que contratados sob o regime da CLT, em virtude de previsão legal expressa (arts. 45, parágrafo 3º, da Lei n. 4.506 e art. 58, parágrafo único, do Decreto-lei n. 1.598), pois a legislação não diferencia os diretores contratados sob regime o regime da CLT e os que seriam diretores estatutários. Por isso, “extrai-se desses dispositivos a clara determinação de que as gratificações ou participações nos lucros ou resultados pagas aos diretores, enquanto dirigentes de pessoa jurídica, devem ser adicionadas ao lucro líquido do exercício.”

– considerou que referidas normas são aplicáveis ao caso concreto, já que referidos diretores, ainda que contratados sob o regime da CLT, possuem um alto poder de gestão (representação legal da empresa) e não estão subordinados hierarquicamente.

É importante destacar alguns aspectos do voto vencedor.

Em primeiro lugar, não se pode afirmar que a decisão alcança toda e qualquer situação em que um diretor estatutário, contratado sob o regime da CLT, receba remuneração variável paga sob a natureza jurídica de PLR. Por mais que a decisão não apresente considerações alongadas sobre o tema, o caso concreto era específico, principalmente porque envolvia diretores executivos que possuíam, segundo narrado no voto vencedor, um alto poder de gestão, materializado na possibilidade de representação legal da pessoa jurídica. Foi nesse sentido que a decisão proferida pelo Ministro Gurgel de Faria foi clara pela aplicação da norma para as situações em que os diretores contratados sob o regime da CLT exercem funções de administração (gestão da empresa – diretoria executiva), o que atrairia a aplicação dos arts. 45, parágrafo 3º, da Lei n. 4.506, e art. 58, parágrafo único, do Decreto-lei n. 1.598.

Em segundo lugar, não se pode afirmar que o caso representa a jurisprudência do STJ, pois se trata de precedente isolado, proferido pela Primeira Turma do Tribunal. Assim, a tendência é que a questão venha a ser amadurecida futuramente no âmbito da jurisprudência da Corte, com julgamentos de casos envolvendo fatos distintos tanto na Primeira, quanto na Segunda Turma.

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[1] Que consolidavam os arts. 45, parágrafo 3º, e 47 da Lei n. 4.506; art. 58, parágrafo único, do Decreto-lei n. 1.598; e art. 3º, parágrafo 1º, da Medida Provisória n. 1.769-55, que à época regulava a tributação aplicável ao PLR (hoje, regulada pela Lei n. 10.101).