O papel da Lei Complementar Tributária no desenho federativo brasileiro

“O papel da Lei Complementar Tributária no desenho federativo brasileiro”, texto para a obra coletiva com o mesmo título, organizada por Valter de Souza Lobato e José Antonino Marinho Neto, Belo Horizonte, Fórum, 2024, p. 179.

I – BREVE HISTÓRICO E CONSIDERAÇÕES INICIAIS DE CARÁTER GERAL

 I.1 – Quanto à lei complementar

Lei complementar e federalismo são dois assuntos distintos, mas que algumas vezes se encontram no nosso sistema constitucional.

A Constituição Federal de 1946 não conhecia a espécie lei complementar, até que em 1965 a Emenda n. 17 alterou seu art. 67 e, entre outras providências, acrescentou-lhe o seguinte parágrafo: “Parágrafo 8º – Os projetos de leis complementares da Constituição e os de Código ou de reforma de Código receberão emendas perante as comissões, e sua tramitação obedecerá aos prazos que forem estabelecidos nos regimentos internos ou em resoluções especiais”.

Tratou-se de norma isolada e genérica, sem definição de matérias a serem submetidas às leis complementares. Nela nota-se, igualmente, a distinção entre códigos e leis complementares, mas também para os códigos nada específico foi estabelecido.

Logo depois, a Emenda n. 18, de 1965, revolucionou o sistema tributário brasileiro, e, além de dez disposições específicas sobre matérias subordinadas a leis complementares, dispôs no seu art. 1º: “Art. 1º O sistema tributário nacional compõe-se de impostos, taxas e contribuições de melhoria, e é regido pelo disposto nesta Emenda, em leis complementares, em resoluções do Senado Federal, e, nos limites das respectivas competências, em leis federal, estadual ou municipal”.

Vários outros artigos dessa emenda estabeleceram as situações a serem regidas por leis complementares.

Destarte, ao menos em matéria tributária, passou a haver disposições constitucionais reservando determinadas matérias à lei complementar. A despeito de respeitáveis opiniões em contrário, a doutrina reconheceu que uma lei seria complementar não apenas formalmente, mas sim ratione materiae, ao que voltarei adiante.

É interessante que, na esteira da Emenda n. 18, em 1966 foi promulgado o Código Tributário Nacional (CTN) pela Lei n. 5.172, a qual, contudo, foi aprovada em regime de lei ordinária, o que se deveu à falta de melhor sistematização, na Constituição, a respeito das leis complementares, ou porque normas gerais não estavam entre as que a Emenda n. 18 previa para tais leis.

Já a Constituição Federal de 1967 sistematizou a aplicação das leis complementares, prevendo-as para um grande número de matérias. No âmbito tributário, o art. 18 as incorporou como instrumentos de regência do sistema tributário nacional, dizendo: “Art. 18 – O sistema tributário nacional compõe-se de impostos, taxas e contribuições de melhoria e é regido pelo disposto neste Capítulo em leis complementares, em resoluções do Senado e, nos limites das respectivas competências, em leis federais, estaduais e municipais”.

E o art. 19 inseriu a importante norma diretiva das funções desse mecanismo legislativo, com o seguinte parágrafo: “§ 1º – Lei complementar estabelecerá normas gerais de direito tributário, disporá sobre os conflitos de competência tributária entre a União, os Estados, o Distrito Federal e os Municípios, e regulará as limitações constitucionais do poder tributário”.

Além disso, constaram outras cinco disposições particulares em matéria tributária, submetidas à lei complementar.

Tivemos depois a Emenda Constitucional n. 1, de 1969, aumentado as hipóteses de exigência de lei complementar em matéria de tributos, e o parágrafo 1º do art. 18, que repetiu a regra anterior ao prever que lei complementar estabeleceria normas gerais de direito tributário, disporia sobre os conflitos de competência nesta matéria entre a União, os Estados, o Distrito Federal e os Municípios, e regularia as limitações constitucionais do poder de tributar.

Por força do parágrafo 1º do art. 19 da Constituição de 1967, o CTN foi então recepcionado como lei complementar, status que conservou na Emenda n. 1/69, e também na Constituição Federal promulgada em outubro de 1988.

Nesta, porém, o elenco de matérias sujeitas à lei complementar foi sensivelmente aumentado, não apenas quanto a itens específicos deste ou daquele tributo, mas também, e principalmente, por seu art. 146, o qual consolidou a natureza de lei complementar do CTN em todos os seus aspectos.

Realmente, o art. 146 determina o seguinte:

“Art. 146. Cabe à lei complementar:

 I – dispor sobre conflitos de competência, em matéria tributária, entre a União, os Estados, o Distrito Federal e os Municípios;

 II – regular as limitações constitucionais ao poder de tributar;

 III – estabelecer normas gerais em matéria de legislação tributária, especialmente sobre:

 a) definição de tributos e de suas espécies, bem como, em relação aos impostos discriminados nesta Constituição, a dos respectivos fatos geradores, bases de cálculo e contribuintes;

 b) obrigação, lançamento, crédito, prescrição e decadência tributários;

c) adequado tratamento tributário ao ato cooperativo praticado pelas sociedades cooperativas.

 d) definição de tratamento diferenciado e favorecido para as microempresas e para as empresas de pequeno porte, inclusive regimes especiais ou simplificados no caso do imposto previsto no art. 155, II, das contribuições previstas no art. 195, I e §§ 12 e 13, e da contribuição a que se refere o art. 239.

 Parágrafo único. A lei complementar de que trata o inciso III, d, também poderá instituir um regime único de arrecadação dos impostos e contribuições da União, dos Estados, do Distrito Federal e dos Municípios, observado que:

 I – será opcional para o contribuinte;

 II – poderão ser estabelecidas condições de enquadramento diferenciadas por Estado;

 III – o recolhimento será unificado e centralizado e a distribuição da parcela de recursos pertencentes aos respectivos entes federados será imediata, vedada qualquer retenção ou condicionamento;

 IV – a arrecadação, a fiscalização e a cobrança poderão ser compartilhadas pelos entes federados, adotado cadastro nacional único de contribuintes”

A partir da alínea “d” do caput do artigo, todas as disposições seguintes, inclusive essa própria alínea e o parágrafo, foram acréscimos feitos pela Emenda n. 42 de 2003, a qual também introduziu o art. 146-A, segundo o qual a lei complementar pode estabelecer critérios especiais de tributação, com o objetivo de prevenir desequilíbrios da concorrência, sem prejuízo da competência de a União, por lei, estabelecer normas de igual objetivo.

Finalizando este breve tópico, com as vistas voltadas para as normas constitucionais podemos afirmar que:

– a lei complementar exerce a função de complementar disposições constitucionais que ficaram incompletas no texto constitucional; neste sentido, a Emenda Constitucional n. 17 expressamente reconhecia nessa espécie legislativa a natureza de complemento da Constituição, ao se referir a “leis complementares da Constituição”;^[1]

– como consequência emergente do ordenamento constitucional sobre as leis complementares, pode-se dizer que suas normas são hierarquicamente superiores às normas de leis ordinárias;^[2]

– a lei complementar formalmente requer tramitação legislativa própria, distinta da relativa à Constituição e às leis ordinárias, pois deve ser aprovada por maioria absoluta (art. 69), mas substancialmente tem essa natureza em razão da matéria de que trata, quando a Constituição a reserva à lei complementar;

– a lei complementar pode ser formalmente lei complementar, mas materialmente lei ordinária, quando dispuser sobre matéria não reservada constitucionalmente à lei complementar, razão pela qual é possível identificar-se num mesmo diploma legal, embora tramitado como lei complementar, disposições de natureza ordinária ao lado de outras de natureza complementar;

– quando tratar de assuntos tributários, a característica de lei complementar está detectada por disciplinar alguma das matérias descritas no art. 146 da Constituição ou em outro dispositivo que a requeira para específica matéria, bem como por ter sido aprovada em regime legislativo próprio a essa espécie;

– a denominação “código”, atribuída a alguma lei, não é necessariamente relacionada a uma lei complementar, pois se trata de título atribuído a codificações estruturadas para reger amplamente alguma matéria ou de normas pertinentes a um mesmo assunto^[3], como “Código Civil” ou “Código Tributário Nacional”; deste modo, um código pode estar veiculado em lei ordinária (como é o Código Civil) ou em lei que deva ser complementar quando a Constituição requeira uma lei desta espécie (como é o CTN)^[4]; em suma, algum diploma ser denominado “código” não significa que deva ser (ou seja) lei complementar, e nem toda lei complementar é “código”;

– ao contrário, uma lei ordinária que tramitou e foi promulgada como tal em conformidade com a Constituição da sua época, pode tratar de matérias que posteriormente venham a ser submetidas à lei complementar em novo regime constitucional, caso em que, como o CTN, passa a ser desta nova categoria legal e somente pode vir a ser revogada ou modificada por outra lei complementar.

I.2 – Quanto ao modelo federativo

Não há um modelo de federação único no mundo, pois existem federações com distintas feições. Assim, o desenho federativo do Brasil não é necessariamente igual ao de outros países que adotam o federalismo.

Por outro lado, nossa federação é estabelecida, evidentemente, nos moldes da Constituição Federal vigente, tendo seu ponto central no art. 18, que reza: “Art. 18. A organização político-administrativa da República Federativa do Brasil compreende a União, os Estados, o Distrito Federal e os Municípios, todos autônomos, nos termos desta Constituição”.

Nossa federação, portanto, inclui os quatro tipos de entes referidos nessa norma – União, Estados, Distrito Federal e Municípios –, aos quais é assegurada autonomia.

A federação é cláusula pétrea, eis que o art. 60 da Carta de 1988 determina no seu parágrafo 4º que “não será objeto de deliberação a proposta de emenda tendente a abolir: I – a forma federativa de Estado”.

Por que nosso modelo importa em autonomia dos entes federados, somente é permitido à União intervir em um dos Estados ou no Distrito Federal em situações de gravidade listadas numerus clausus no art. 34, dentre cujas hipóteses devem ser destacadas as que se referem a medidas destinadas à manutenção da integridade nacional, à resistência à invasão estrangeira ou de uma unidade em outra, à finalização de grave comprometimento da ordem pública, à garantia do livre exercício de qualquer dos Poderes das unidades, à reorganização das finanças de uma das unidades, ao provimento da execução de lei federal, ordem ou decisão judicial, e a assegurar a observância dos princípios constitucionais da forma republicana, do sistema representativo, do regime democrático, dos direitos da pessoa humana, da autonomia municipal, da prestação de contas da administração pública direta e indireta, e de aplicação do mínimo exigido da receita resultante de impostos estaduais, compreendida a proveniente de transferências, na manutenção e desenvolvimento do ensino e nas ações e serviços públicos de saúde. Paralelamente, a intervenção da União ou de Estados em Municípios é restrita às hipóteses referidas no art. 35.

Em torno desse epicentro giram inúmeras normas relacionadas a assuntos orçamentários e programáticos.

Em síntese, temos um modelo que consagra a autonomia das unidades federadas, porém com resguardo da união da federação, que seja possivelmente afetada numa daquelas situações.

Outrossim, não pode ser ignorado que a importância do regime federado é tal que participa da própria denominação constitucional dada ao Estado brasileiro – “República Federativa do Brasil” –, o que sobreleva o tipo de estrutura política aqui adotado.

II – O ENCONTRO DAS LEIS COMPLEMENTARES COM O FEDERALISMO

A todo rigor, a garantia da existência de um Estado federal e da sua continuidade não depende de lei complementar, mas do esquema normativo traçado na Constituição (fonte do federalismo e da sua formatação) e da proibição até para que haja qualquer deliberação a respeito de alguma proposta de emenda tendente a aboli-lo (defesa e garantia da continuidade do federalismo).

Sendo assim, o papel de uma lei complementar pode ser o de assegurar que os contornos constitucionais da federação brasileira sejam aplicados neste ou naquele aspecto ou detalhe particular, sem se afastar da essência já prevista e instalada. E isto quando houver alguma prescrição constitucional que requeira lei complementar para um destes fins.

Não dispomos de espaço suficiente para uma completa exposição em torno de todas as hipóteses em que a Constituição determina a reserva de lei complementar, motivo pelo qual as afirmações contidas no parágrafo precedente são feitas conceitualmente.

Não obstante, tratando-se de trabalho voltado especialmente para o Sistema Tributário Nacional, podemos nos debruçar sobre este na busca de situações em que haja intercessão entre lei complementar e federação, ou ao menos vinculação do regime tributário com o federalismo. Ou em que nada disto exista.

Neste sentido, é particularmente importante iniciar dizendo que não se encontra no CTN uma única disposição sequer que seja voltada para regular ou defender o federalismo, apesar de que ele é norma complementar da Constituição, portanto, também componente do Sistema Tributário Nacional.

De fato, sem ser dirigida a essas finalidades, apenas uma norma do CTN emprega a palavra “federação” (parágrafo 4º do art. 155-A). Além disso, não existe a palavra “federalismo” no CTN, e a palavra “federal” somente é utilizada como qualificativa de uma unidade da federação, ou de um órgão, ou de um tributo ou de algo mais.

No capítulo da Constituição de 1988 que trata do Sistema Tributário Nacional o panorama é o mesmo, mas existem algumas (nem todas) disposições cujas existência e teleologia derivam de haver a federação, e visam completar as expressas determinações constitucionais a seu respeito, ou são disposições cuja razão de ser é a existência da federação brasileira. Em outras palavras, são regras que não existiriam se o Estado brasileiro fosse unitário, mas, por ser federado, estão inspiradas nessa forma de organização política do País, e se coadunam com ela. Com certeza não há contrariedade.

Vale acrescentar, entretanto, que muitas vezes não são regras defensivas do federalismo, porque este poderia existir e subsistir sem elas. Quando muito, algumas dessas normas reforçam o respeito ao regime federal.

Além disso, tais regras não são necessariamente sujeitas a constarem de leis complementares.

Um simples e breve passar de olhos nas disposições constitucionais confirmam as afirmações anteriores e o liame limitado entre federalismo e lei complementar.

Assim, por exemplo, a previsão, contida no art. 145, das espécies tributárias que em geral podem ser instituídas pela União e pelos Estados, Distrito Federal e Municípios, deriva da divisão política do País entre esses entes, mas não tem o objetivo de assegurar o federalismo, nem envolve matérias obrigatoriamente sujeitas à regência de lei complementar, somente requerida quando expressamente dito na Constituição.

O mesmo ocorre com outras normas que restringem as competências tributárias deste ou daquele ente federado, que na verdade são regras que distribuem as competências tributárias nas quais, assim como no art. 145, se pode enxergar o objetivo de assegurar a existência efetiva desses entes ao lhes serem dotados recursos econômicos necessários a executarem as atribuições que a mesma Constituição lhes estabelece.

Se nos debruçarmos sobre as limitações do poder de tributar, elencadas no art. 150, vamos encontrar um cenário igual.

Essas limitações são aplicáveis face a todos os entes que detêm competências tributárias, não por alguma vinculação com o federalismo, e sim porque elas representam direitos fundamentais dos contribuintes contra o Poder Público em geral. Quer dizer, são garantias que, num Estado Democrático de Direito, deveriam existir ainda que o Estado fosse unitário.

Mas no art. 150 há uma nota de defesa do federalismo, ao menos indiretamente, quando, entre as limitações, é assegurada a imunidade recíproca dos impostos (inciso VI, letra “a”). Porém, trata-se, ao mesmo tempo, de outra limitação do poder de tributar e de um instrumento de fortalecimento da autonomia dos entes federados, ao ser atribuída uma garantia não em favor de contribuintes, mas recíproca entre Poderes tributantes.

E assim vamos encontrando diversas normas que decorrem da existência da federação, mas que não se prestam a defendê-la ou reforçá-la. No fundo, dão uniformidade de tratamento em todas as esferas de Poder dentro da federação.

Neste aspecto, as inúmeras disposições constitucionais em torno do ICMS, existentes no art. 155, representam os melhores exemplos, incluindo-se, entre outras, as que sejam necessárias para aplicação de várias matérias previstas no parágrafo 4º, as quais devem ser estabelecidas mediante deliberação dos Estados e do Distrito Federal (parágrafo 5º), além de outras que outorgam competência ao Senado Federal em determinadas matérias ou que limitam a incidência nas operações interestaduais (incisos IV e V do parágrafo 2º), e não sendo possível deixar de mencionar a necessidade dos Estados e do Distrito Federal se submeterem a convênios para a concessão e revogação de isenções, incentivos e outros benefícios fiscais (parágrafo 2º, inciso XII, letra “g”).

Já no art. 151 encontram-se disposições que se ligam mais diretamente ao federalismo no sentido de fortalecê-lo. Isto se manifesta principalmente no inciso I, o qual proíbe que a União institua tributo que não seja uniforme em todo o território nacional ou que implique em distinção ou preferência em relação a Estado, ao Distrito Federal ou a Município, em detrimento de outro, mas admitindo a concessão de incentivos fiscais destinados a promover o equilíbrio do desenvolvimento sócio-econômico entre as diferentes regiões do País.

O inciso II do mesmo art. 151 também tem essa característica, pois veda que a União tribute a renda das obrigações da dívida pública dos Estados, do Distrito Federal e dos Municípios, ou a remuneração e os proventos dos respectivos agentes públicos, em níveis superiores aos que fixar para suas obrigações e para seus agentes.

Por fim, ainda no art. 151, o inciso III proíbe a concessão de isenções heterônomas pela União, ou seja, é defeso a ela instituir isenções de tributos da competência dos Estados, do Distrito Federal ou dos Municípios. Esta vedação fortalece a federação, na medida em que complementa a autonomia dos entes regionais.

Por seu turno, os Estados, o Distrito Federal e os Municípios não podem estabelecer diferença tributária entre bens e serviços, de qualquer natureza, em razão de sua procedência ou destino. Essa vedação, contida no art. 152, também é fortalecedora da federação.

Outras regras tratam da partilha de arrecadações federais ou estaduais, como a do parágrafo 5º do art. 153, relativa ao IOF sobre ouro ativo financeiro ou instrumento cambial, e as dos art. 157 e seguintes, pertinentes a outros impostos.

A divisão de recursos tributários arredados por um ente, em favor de outros, igualmente deriva da necessidade de garantir-lhes recursos para cumprirem suas atribuições.

E, quanto à partilha do produto de arrecadações tributárias, há a participação de leis complementares, pois o art. 161 determina a sua competência para definir valor adicionado relativo ao ICMS a ser entregue aos Municípios, além de lhe caber fixar normas para as entregas devidas pela União, inclusive sobre os critérios de rateio dos fundos de participação dos Estados e dos Municípios, e, finalmente, devendo a lei complementar dispor sobre o acompanhamento, pelos beneficiários, das quotas de participação e da sua liberação. Quanto a isto, ao se ter presente a equidade de tratamento dos órgãos federados pela União, é importante observar que a lei complementar deve objetivar equilíbrio entre Estados e entre Municípios quando baixar normas relativas às entregas de parcelas devidas pela União, e sobre os critérios de rateio dos fundos de participação dos Estados e dos Municípios.

Uma observação que se retira do estudo da Constituição é no sentido de que a maioria das normas acima mencionadas não é implementada através de leis complementares.

Realmente, leis complementares são necessárias, além das hipóteses já mencionadas, nos seguintes casos:

– para a instituição de empréstimos compulsórios pela União, cuja exigência e demais requisitos foram inscritos na Constituição de 1988 para evitar a proliferação maligna desse instrumento de arrecadação, antes praticado às largas (art. 148);

– para a qualificação do que sejam grandes fortunas, caso esse imposto complicado venha a ser instituído pela União (art. 153, inciso VI);

– para a União instituir impostos no campo residual, e seus requisitos, inclusive o de não invasão da competência tributária de outro ente (art. 154);

– para a definição do Estado competente para a cobrança do imposto sobre transmissão de bens causa mortis e por doação (ITCMD), quando o doador tiver domicílio ou residência no exterior, ou o de cujus possua bens, era residente ou domiciliado ou teve seu inventário processado no exterior (art. 155, parágrafo 1º, inciso III);

– para definir os vários aspectos relacionados ao ICMS, elencados no inciso XII do parágrafo 2º do art. 155, pertinentes à sujeição passiva, compensação do imposto pago nas operações anteriores, exclusão da incidência nas operações com o exterior e respectiva manutenção de créditos, bem como para regular a deliberação dos Estados e do Distrito Federal para a concessão de isenções, incentivos e benefícios fiscais, para definir os combustíveis e lubrificantes sujeitos a uma única incidência, e para fixar a base de cálculo, de modo que o montante do imposto a integre, também na importação do exterior de bem, mercadoria ou serviço.

– para definir os serviços de qualquer natureza que podem ser sujeitos ao ISS, e que não sejam os sujeitos ao ICMS (art. 156, inciso III);

– para, relativamente ao ISS, fixar suas alíquotas máximas e mínimas, excluir da incidência as exportações de serviços para o exterior, e para regular a forma e as condições em que isenções, incentivos e benefícios fiscais podem ser concedidos e revogados (art. 156, parágrafo 3º).

Evidentemente, a norma mais capital em matéria tributária, que requer lei complementar, é a do art. 146, já transcrito no Tópico I acima.

Essa norma tem um consequente normativo – “cabe à lei complementar” – que, topograficamente, vem antes dos seus antecedentes. Em outras termos, o comando constitucional precede suas hipóteses de incidência, que é uma técnica legislativa perfeitamente válida.^[5]

É bom passar por todas as suas hipóteses, isto é, pelas hipóteses em que a norma se aplica, notando o quanto segue:

– o primeiro inciso é relativo às disposições da lei complementar destinadas a dispor sobre conflitos de competência, em matéria tributária, entre a União, os Estados, o Distrito Federal e os Municípios; trata-se de norma geral, além de outras específicas que estão previstas na própria Carta Constitucional, visando evitar duplas ou múltiplas pretensões tributárias, o que vem não somente em favor dos contribuintes, mas também para proteger a união federativa que seria prejudicada por disputas entre entes locais;

– o inciso II determina lei complementar para regular as limitações constitucionais ao poder de tributar, sendo norma tipicamente complementar das limitações que constam do art. 150 da própria Constituição;

– o terceiro inciso tem alcance mais amplo, pois refere-se simultaneamente ao estabelecimento de normas gerais em matéria de legislação tributária, especialmente sobre:

– a definição de tributos e de suas espécies, bem como, em relação aos impostos discriminados nesta Constituição, a dos respectivos fatos geradores, bases de cálculo e contribuintes; esta competência é importantíssima porque cabe à lei complementar delinear os contornos dos fatos geradores dos impostos discriminados na Constituição e cabentes a qualquer dos entes federados, sendo normas verdadeiramente complementares das competências tributárias constitucionalmente outorgadas a eles;

– a obrigação, o lançamento, o crédito, a prescrição e a decadência tributários, prescrição esta que ratifica a natureza de normas de lei complementar para as disposições do CTN que tratam destas matérias;

– o adequado tratamento tributário ao ato cooperativo praticado pelas sociedades cooperativas, o que se mostra de grande relevância face às peculiaridades dessas sociedades; assim determinando, a Constituição de 1988 atribuiu natureza de lei complementar aos dispositivos da Lei n. 5.764, de 1971, que tratam de obrigações tributárias das cooperativas e dos cooperados, entre as regras disciplinadoras do cooperativismo;

– a definição de tratamento diferenciado e favorecido para as microempresas e para as empresas de pequeno porte, inclusive regimes especiais ou simplificados no caso do ICMS, podendo também instituir um regime único de arrecadação dos impostos e contribuições da União, dos Estados, do Distrito Federal e dos Municípios, o qual deve ser opcional para o contribuinte, para o qual podem ser estabelecidas condições de enquadramento diferenciadas por Estado, no qual o recolhimento deve ser unificado e centralizado e a distribuição da parcela de recursos pertencentes aos respectivos entes federados deve ser imediata, vedada qualquer retenção ou condicionamento, e sobre o qual a arrecadação, a fiscalização e a cobrança podem ser compartilhadas pelos entes federados, adotado cadastro nacional único de contribuintes; esta previsão é igualmente essencial numa economia marcada predominantemente pela existência de pequenos negócios, e contribui para fortalecer a federação ao prescrever tratamento geral e unificado;

– a definição de tratamento diferenciado e favorecido para as contribuições dos empregadores, destinadas a custear a seguridade social, incidentes sobre folha de salários e demais rendimentos do trabalho pagos ou creditados, a qualquer título, à pessoa física que lhe preste serviço, mesmo sem vínculo empregatício, ou sobre receita ou sobre lucro, incluindo a definição dos setores de atividade econômica para os quais não são cumulativas as contribuições sobre a receita e sobre a importação de bens e serviços, além da contribuição ao PIS.

Por fim, cabem algumas palavras sobre a competência legislativa concorrente, já que o art. 24 da Carta de 1988 elenca matérias em que a União, os Estados e o Distrito Federal podem legislar concorrentemente, e, entre elas, as pertinentes ao direito tributário. Por evidente, tal prescrição somente se justifica porque o Estado brasileiro é federado.

Ocorre que, no âmbito da legislação concorrente, a competência da União limita-se a estabelecer normas gerais (parágrafo 1º), e estas, quando relativas a tributos, devem ser normas de leis complementares em cumprimento ao disposto no art. 146.

A título de registro, consigne-se que os parágrafos 2º a 4º do art. 24 estabelecem que a competência da União para legislar sobre normas gerais não exclui a competência suplementar dos Estados, que, inexistindo lei federal sobre normas gerais, podem exercer a competência legislativa plena para atender a suas peculiaridades, e que a superveniência de lei federal sobre normas gerais suspende a eficácia da lei estadual, no que lhe for contrário.

 Em conclusão, a verificação das hipóteses em que a Constituição prevê a necessidade de lei complementar confirma que nem sempre esse instrumento legislativo mira o federalismo, e, quando tem alguma ligação com este, na maior parte das vezes é simples decorrência da sua existência, e não condição para ela ou para o seu fortalecimento.

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[1] Por esta razão, há quem diga que contrariar uma norma de lei complementar representa uma contrariedade indireta da Constituição.

[2] Há autores que negam a existência de hierarquia entre as normas do ordenamento jurídico, e entendem que a distinção entre leis ordinárias e leis complementares seja exclusivamente derivada da matéria ser atribuída a um nível (ou uma espécie) de norma, o que dá à lei complementar a exclusiva competência para disciplinar tal matéria. Não obstante, a referência, que geralmente se faz à hierarquia, é devida a que uma norma de lei ordinária não pode contrariar uma norma de lei complementar, isto é, o conteúdo normativo da lei ordinária pode ser apropriado a ela, mas deve submeter-se às normas de leis complementares que incidam conjuntamente sobre os mesmos fatos subsumidos a ambas.

[3] Sobre as codificações, veja-se a Lei Complementar n. 95, de 1998, art. 7º-I e 13.

[4] Ao invés de “código”, uma lei codificadora poderia denominar-se “consolidação”, como ocorre com a Consolidação das Leis do Trabalho, e como se constata pelos mesmos dispositivos da Lei Complementar n. 95.

[5] As expressões usuais – antecedente e consequente normativos – não impõem, como alguém erradamente possa pensar, que a hipótese de incidência, por ser o antecedente da norma, deva vir antes do consequente. Essa ordem não é requerida nem pela Lei Complementar n. 95, promulgada para atender à determinação do parágrafo único do art. 59 da Constituição, de que lei complementar disponha sobre a elaboração, redação, alteração e consolidação das leis.