Solução de Consulta COSIT n. 177, de 24.6.2024, confirma a não incidência de CIDE, PIS-Importação e COFINS-Importação sobre a remuneração do direito de distribuição e comercialização de softwares

A Solução de Consulta COSIT n. 177, de 24.6.2024 (“Solução de Consulta COSIT n. 177/2024”), analisou a incidência de Imposto de Renda Retido na Fonte (“IRRF”), Contribuição de Intervenção no Domínio Econômico (“CIDE”), Contribuição para o Programa de Integração Social (“PIS-Importação”) e Contribuição para o Financiamento da Seguridade Social (“COFINS-Importação”) sobre as remessas feitas ao exterior em contrapartida ao direito de distribuição ou comercialização de licença de uso de software.

1. O contexto da decisão

 Como é de conhecimento geral, havia certa controvérsia a respeito das implicações fiscais das remessas para o exterior para remunerar o licenciamento de software. No ano passado, a Solução de Consulta COSIT n. 107, de 6.6.2023 (“Solução de Consulta COSIT n. 107/2023”), após o julgamento das Ações Diretas de Inconstitucionalidade n. 1.945 e 5.659, pelo Supremo Tribunal Federal, analisou as implicações fiscais de remessa para remuneração de licenciamento de uso de software, tendo decidido que:

– os rendimentos decorrentes de licença de uso de softwares eram qualificados como royalties, sujeitos à incidência de IRRF;

– o parágrafo 1º do art. 2º da Lei n. 10168 excluiu do âmbito de incidência da CIDE a remuneração paga em decorrência de licenças de uso de programa de computador, salvo quando envolverem a transferência da correspondente tecnologia, mediante a entrega, pelo fornecedor, do código-fonte do software; e

– no contrato de licenciamento de uso de softwares a obrigação de fazer estaria presente no esforço intelectual, independentemente de a aquisição ser por meio físico ou eletrônico, o que configuraria contraprestação por serviço prestado. Consequentemente, os valores pagos, creditados, entregues, empregados ou remetidos a beneficiário residente ou domiciliado no exterior estão sujeitos à incidência de PIS- Importação e COFINS-Importação, nos termos do inciso II do art. 7º c/c o inciso II do art. 3º da Lei n. 10865.

Havia dúvidas, contudo, sobre a aplicação do entendimento em questão à licença para comercialização e distribuição de software, o que foi objeto da Solução de Consulta COSIT n. 177/2024.

2. O entendimento da COSIT

 Conforme consta no relatório da Solução de Consulta, a consulente desenvolve atividades de “intermediação/representação de tecnologias escaláveis para fornecimento de conteúdo educativo em território nacional”, “licenciamento de tecnologia desenvolvida por terceiros” e “prestação de serviços educacionais”, e sua operação pode ser segregada em três etapas:

– A primeira etapa ocorre entre a consulente e a empresa domiciliada no exterior, a qual disponibiliza a plataforma para comercialização da licença de uso para clientes no Brasil pela consulente;

– Na segunda etapa, o cliente brasileiro contrata a consulente para acessar os serviços da empresa domiciliada no exterior, a qual mantém a propriedade intelectual da plataforma; e

– Por fim, na terceira etapa a consulente remete os valores ao exterior para remunerar a empresa domiciliada no exterior.

A operação submetida à análise da COSIT corresponde à relação entre a consulente e a empresa domiciliada no exterior, que tem como objeto “o direito de exploração econômica de plataforma de cursos disponibilizada mediante uso de infraestrutura computacional mantida em nuvem e sem transferência de código-fonte de software”.

Nesse contexto, a consulente indagou acerca da tributação dos valores remetidos para as empresas domiciliadas no exterior pelo IRRF, considerando especialmente a isenção prevista no art. 754 do Decreto n. 9850, de 22.11.2018 (“RIR/2018”); pelo PIS/COFINS-Importação, conforme art. 1º da Lei n. 10865, de 30.4.2004; bem como pela CIDE prevista no art. 2º da Lei n. 10168, de 29.12.2000.

Em sua fundamentação, a COSIT segregou as licenças de comercialização ou distribuição de softwares, ora analisadas, das licenças de uso do software propriamente ditas, analisadas na Solução de Consulta COSIT n. 107/2023.

Segundo a COSIT, a contratação dos softwares pode ocorrer de duas formas distintas, as quais asseguram o direito do autor sobre o software, salvo se houver a transferência de tecnologia: (i) licenciamento de uso de programas de computador no Brasil, nos termos do art. 9º da Lei n. 9609, de 19.2.1998, e (ii) licenciamento de direitos de distribuição ou comercialização de programas de computador oriundos do exterior, nos termos do art. 10 e art. 11 da referida lei.

À luz desse contexto introdutório, devido ao papel intermediário da consulente, que não é usuária final das licenças adquiridas, a COSIT afastou a aplicação da decisão proferida pelo STF em 2021, no julgamento de mérito das Ações Indiretas de Inconstitucionalidade n. 1945 e n. 5659, considerando que a Corte Suprema não tratou da licença do direito de exploração ou comercialização – tema este que gerava interpretações divergentes, pela falta de uma distinção clara quando do julgamento das ADIs:

“Em razão disso, como bem destacado naquela decisão, não se aplica ao caso a questão discutida no âmbito do Supremo Tribunal Federal (STF), que analisava apenas o “licenciamento ou cessão do direito de uso de programas de computador”, previsto no art. 9º da Lei nº 9.609, de 1998. Através do RE 176.626/SP, o STF concluiu que se tratava de um bem incorpóreo, mas ressalvava a hipótese em que softwares produzidos (“software de prateleira”) poderiam ser caracterizar como mercadoria, sujeita ao ICMS. Posteriormente, o mesmo STF, de modo expresso, reconheceu a superação de sua antiga jurisprudência, quando concluiu, em 24 de fevereiro de 2021, o julgamento da Ação Direta de Inconstitucionalidade (ADI) nº 5.659/MG, sobre a tributação interna do licenciamento ou a cessão de direito de uso de programas de computador.”

Nesse contexto, ao analisar a operação proposta pela consulente, a COSIT concluiu que as remessas para a pessoa jurídica domiciliada no exterior representam contrapartidas à exploração econômica de ativos intangíveis realizadas por terceiros. Em outras palavras, trata-se de remuneração pelo direito de distribuição ou comercialização de licença de uso de software, qualificando-se como royalties.

Consequentemente, as importâncias pagas, creditadas, entregues, empregadas ou remetidas a residente ou domiciliado no exterior em contraprestação pelo direito de comercialização ou distribuição de software, para revenda a consumidor final, estão sujeitas à incidência de IRRF à alíquota de 15% (quinze por cento).

No que tange ao IRRF, é de se destacar também que a consulente indagou se as remessas efetuadas às empresas no exterior, nos moldes acima narrados, estariam abarcadas pela isenção prevista no art. 2º da Lei n. 13.315, de 20.7.2013, reproduzida no art. 754 do RIR/2018.

A COSIT concluiu que não é possível estender a isenção às remessas analisadas, uma vez que a referida isenção se limita aos envios a título de manutenção de pessoas físicas em eventos ou programas que atendam a fins educacionais, científicos e culturais, em linha com a Solução de Consulta COSIT n. 123, de 13.9.2021.

Na sequência, a COSIT examinou a incidência da CIDE no caso concreto narrado pela consulente, limitando-se a afirmar que é aplicável o parágrafo 1º-A do art. 2º da Lei n. 10168, que excluiu do âmbito de incidência da CIDE a remuneração paga em decorrência de licenças de uso ou direitos de comercialização ou distribuição de programa de computador, salvo quando envolverem a transferência da correspondente tecnologia, mediante a entrega, pelo fornecedor, do código-fonte do software.

Sendo assim, a remuneração enviada ao exterior como contrapartida pelo direito de distribuição e licenciamento de plataforma mediante infraestrutura computacional e sem transferência de código-fonte de software não sofre incidência da CIDE.

No que tange ao PIS-Importação e à COFINS-Importação, a COSIT entendeu pela não incidência das contribuições, afastando nominalmente a aplicação da Solução de Consulta COSIT n. 107/2023, por se tratar de licença de comercialização ou distribuição de software, e não de remuneração da licença de uso de software.

Como visto acima, na Solução de Consulta COSIT n. 107/2023, editada após o julgamento das ADIs n. 1945 e n. 5669, a COSIT concluiu que os valores pagos, creditados, entregues, empregados ou remetidos a não residentes a título de contraprestação em contratos de licenciamento de uso de softwares estariam sujeitos à incidência do PIS- Importação e da COFINS-Importação.

Entretanto, na Solução de Consulta ora analisada, o entendimento então firmado pela COSIT para os licenciamentos de uso de softwares foi afastado sob fundamento de que a licença de comercialização ou distribuição de software corresponde a objeto diverso, que enseja a observância à Solução de Consulta n. 342, de 26.6.2017, na qual já havia sido reconhecido que os valores pagos pela aquisição de licença de comercialização de softwares possuem natureza de royalties, e não se confundem com prestação de serviços. No mesmo sentido, o Ato Declaratório Interpretativo RFB n. 7, de 21.12.2017.

A decisão é relevante por esclarecer dúvida sobre o tratamento das remessas ao exterior para remuneração de comercialização e distribuição de softwares, que não havia sido tratada na Solução de Consulta COSIT n. 107/2023. Não há dúvidas, portanto, que os valores pagos em virtude de contrato de distribuição das licenças da plataforma que utiliza infraestrutura computacional mantida em nuvem não sofrem a incidência de PIS-Importação e COFINS-Importação.