STJ reconhece crédito de PIS e Cofins sobre aquisição de etanol anidro por distribuidora de combustíveis

Em 13.5.2025, a Primeira Turma do Superior Tribunal de Justiça (“STJ”) deu provimento ao Recurso Especial (“REsp”) n. 1.971.879/SE interposto pelo contribuinte, reconhecendo o direito de distribuidoras de combustíveis ao aproveitamento de créditos de PIS e COFINS sobre a aquisição de etanol anidro combustível (“EAC”) utilizado na formulação da gasolina C.

Trata-se de importante precedente, pois além de classificar expressamente o EAC como insumo essencial à atividade econômica da distribuidora, afasta a aplicação do Tema Repetitivo n. 1.093 à situação^[1] e promove uma interpretação sistemática das normas tributárias da não cumulatividade das contribuições sociais, diferenciando a simples revenda de combustíveis da fabricação desses produtos, o que se faz, também, à luz da proteção ambiental.

A controvérsia está inserida no contexto da sobreposição entre os regimes monofásico e não cumulativo das contribuições ao PIS e à COFINS.

O regime monofásico, previsto nas Leis n. 9990, de 21.7.2000 e 9.718, de 27.11.1998, concentra a tributação nas figuras do produtor e do importador de petróleo, estabelecendo alíquota zero para as etapas subsequentes da cadeia, como distribuição e revenda.

A legislação ordinária — notadamente as Leis ns. 10.637, de 30.12.2002 e 10.833, de 29.12.2003 — instituiu a não cumulatividade das contribuições, permitindo o desconto de créditos em relação a insumos utilizados na produção ou fabricação de bens destinados à venda.

O cerne do debate consiste, portanto, em saber se o EAC, adquirido pelas distribuidoras para ser adicionado à “Gasolina A” na formulação da “Gasolina C” (produto final efetivamente comercializado), seria qualificável como insumo nos termos do art. 3º, II, das referidas leis^[2].

De acordo com os Contribuintes, o etanol, ao ser misturado à “Gasolina A”, não é revendido tal como adquirido, mas sim incorporado ao produto final, o que tornaria a operação apta à apropriação de créditos, à luz do art. 3º, inciso II, das Leis ns. 10.637 e 10.833. Ou seja, a empresa distribuidora de combustível figuraria, nesse caso, como verdadeira fabricante de combustível, já que a gasolina não seria revendida tal como adquirida, mas, sim, após sua modificação mediante mistura de etanol. O etanol, nesse contexto, representaria insumo da produção.

A Fazenda Nacional, por sua vez, defende que o enquadramento do etanol no regime monofásico obstaria o creditamento, por força do art. 3º, § 2º, inciso II, das Leis ns. 10.637 e 10.833^[3], que veda o crédito sobre bens adquiridos sem incidência ou com alíquota zero.

Esse mesmo racional vem sendo adotado pelo Conselho Administrativo de Recursos Fiscais (“CARF”), que reiteradamente tem negado o creditamento de PIS e COFINS a distribuidoras de combustíveis, sob o fundamento de que se trata de atividade meramente comercial, sem transformação do bem, e de que a adição do etanol à gasolina, por decorrer de obrigação legal, não configuraria etapa produtiva apta a caracterizar insumo^[4]. Nesse sentido, destaca-se o julgamento do Processo Administrativo n. 10480.720427/2010-14, julgado pouco dias depois do julgamento do STJ sobre o tema.

A possibilidade de creditamento de PIS e COFINS sobre bens sujeitos à tributação monofásica já foi objeto de análise do STJ, no julgamento do Tema Repetitivo n. 1.039. Naquela ocasião, o STJ firmou a tese de que seria vedada a constituição de créditos das contribuições sobre o custo de aquisição de bens sujeitos à tributação concentrada, exceto quando expressamente autorizado por lei.

A decisão restringiu-se, contudo, à aquisição de bens para revenda, cuja possibilidade de aproveitamento de crédito é vedada expressamente pelo art. 3º, I, “b”, das Leis ns. 10.637 e 10.833^[5], sem tratar das hipóteses de insumos sujeitos à monofasia, distinção crucial para a superação do acórdão recorrido no julgamento do REsp n. 1.971.879 pelo STJ.

Essa distinção é fundamental, pois a vedação só abrange os bens adquiridos para revenda. Nesse sentido, a própria Receita Federal do Brasil reconheceu, na Solução de Consulta COSIT n. 496, de 27.9.2017, com eficácia vinculante no âmbito da RFB^[6], que o bem sujeito à monofasia adquirido para utilização como insumo é passível de creditamento. Confira-se trecho de sua ementa:

“ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O FINANCIAMENTO DA SEGURIDADE SOCIAL – COFINS

EMENTA: NÃO CUMULATIVIDADE. CRÉDITOS. INSUMOS. DEPRECIAÇÃO. INCIDÊNCIA CONCENTRADA OU MONOFÁSICA. SERVIÇO DE TRANSPORTE RODOVIÁRIO DE CARGAS.

Observados os requisitos legais pertinentes, a vedação de desconto de créditos da não cumulatividade da Cofins em relação a bens ‘não sujeitos ao pagamento’ da contribuição estabelecida pelo inciso II do § 2º do art. 3º da Lei n. 10.833, de 2003, não se aplica aos bens que, cumulativamente:

a) sejam adquiridos pela pessoa jurídica para utilização como insumo; e

b) tenham sido objeto de cobrança concentrada ou monofásica da contribuição em etapa anterior da cadeia econômica, dado que tais bens estiveram ‘sujeitos ao pagamento’ da contribuição esperada em toda a cadeia econômica deles de forma concentrada ou monofásica na etapa anterior escolhida pelo legislador para oneração. (…)”

Confiram-se os seguintes trechos da decisão:

“44. A “incidência monofásica” e a “substituição tributária” são técnicas distintas, ao contrário do que parece supor a consulente. A primeira — a incidência concentrada, ou monofásica, consoante aludem alguns diplomas legais — caracteriza-se pela ocorrência da tributação uma única vez (CF, art. 149, § 4º) dentro de um ciclo de comercialização de um produto (geralmente no produtor ou no importador), oportunidade em que incide com alíquota concentrada. Nos demais elos do ciclo de comercialização (atacadistas e varejistas, por exemplo), a tributação ocorre com alíquota zero, ou seja, toda a tributação, de fato, ocorre no contribuinte produtor ou importador, sem que sejam substituídos os atacadistas e varejistas, e para os demais contribuintes não ocorre a tributação.

 45. Já a substituição tributária é uma técnica de atribuição de responsabilidade tributária, pela qual a lei elege um terceiro para responsabilizar-se pelo tributo ou contribuição devido por quem seria o contribuinte natural. Dessa forma, quando surge a obrigação tributária, ela já tem seu polo passivo ocupado por um substituto legal.

46. Atualmente, poucas receitas encontram-se submetidas à substituição tributária da Contribuição ao PIS/Pasep e da Cofins, entre elas as relativas a alguns veículos, a saber, apenas os da posição 8432.20 — semeadores, plantadores e transplantadores autopropulsados — e do código 8711 — motocicletas e ciclomotores — da Tipi (Medida Provisória n. 2.158-35, de 2001, art. 43; c/c Lei n. 10.485, de 2002, art. 1º, caput).

47. Não é o caso dos veículos mencionados na consulta, classificados na posição 8701.20.00 da Tipi, segundo informa a interessada. Para estes vige a concentração de incidência, conforme se extrai do contido na Lei n. 10.485, de 3 de julho de 2002: (…)

48. Como se vê, a incidência da Contribuição ao PIS/Pasep e da Cofins em relação às receitas de venda dos veículos classificados no código 87.01 da Tipi se concentra nos fabricantes e importadores, com alíquotas majoradas, sendo aplicada alíquota zero para os comerciantes atacadistas e varejistas.

49. Uma disposição legal que merece comentário no contexto em voga é a vedação de apuração de créditos constante do inciso II do § 2º do art. 3º da Lei n. 10.637, de 2002, e da Lei n. 10.833, de 2003, que estabelece o seguinte:

50. Se há sujeição ao pagamento das contribuições, ainda que de forma concentrada, não incide a citada vedação de apuração de crédito em relação à aquisição (ou à depreciação no caso de crédito relativo ao ativo imobilizado) de bem cuja cadeia de comercialização está inserida em sistemática de cobrança concentrada da Contribuição para o PIS/Pasep e da Cofins. O citado art. 3º, § 2º, II, veda o direito ao crédito sobre a aquisição de bens não sujeitos ao pagamento das contribuições. Não é o caso que se verifica nessa situação.

51. Deveras, caso a pessoa jurídica adquira, para utilização como insumo ou para incorporação ao seu ativo imobilizado, o bem sujeito à cobrança concentrada das contribuições de atacadista ou varejista (geralmente contemplados por alíquota zero) haveria alguma possibilidade de aplicação da vedação de desconto de créditos em comento, dada a desoneração do elo comercial imediatamente anterior. Todavia, não se pode olvidar que a sistemática de cobrança concentrada das contribuições não promove desoneração das contribuições na cadeia econômica total dos produtos contemplados, mas apenas concentra a tributação que seria aplicada em toda a cadeia em um elo escolhido (exatamente por isso as alíquotas da concentração tributária geralmente são superiores às alíquotas modais). Assim, na hipótese em análise, conquanto ocorra o incidente de a etapa imediatamente anterior ser contemplada por alíquota zero das contribuições, deve prevalecer a possibilidade de apuração de créditos em relação aos bens adquiridos (não se aplicando a vedação em lume), sob pena de onerar duplamente a cadeia econômica dos produtos contemplados pela concentração tributária (por meio da imposição de alíquotas majoradas em um determinado elo e por meio da vedação de desconto de créditos).” (destaques nossos)

No julgamento do REsp n. 1.971.879/SE, a Primeira Turma do STJ entendeu que o etanol anidro combustível, quando adquirido pelas distribuidoras para adição à “Gasolina A” na formulação da “Gasolina C”, constitui insumo essencial e relevante, enquadrando-se no art. 3º, II, das Leis ns. 10.637 e 10.833.

A Corte Superior ressaltou que, ao contrário do que ocorre na revenda simples de bens, a mistura do EAC com a “Gasolina A” caracteriza um processo de produção de novo bem, qual seja, a “Gasolina C”. Isso confirma que os contribuintes adquirentes de combustíveis utilizados em sua atividade de produção de bens destinados à venda podem apropriar créditos de PIS e COFINS, como textualmente declara o inciso II do art. 3°, mesmo que a aquisição junto às distribuidoras ocorra à alíquota zero – afinal, há tributação sobre os combustíveis, a qual ocorre no início da cadeia monofásica.

Para arrematar, cumpre mencionar que, em seu voto, a relatora, Ministra Regina Helena Costa, destacou que essa operação é regulada por atos normativos da Agência Nacional do Petróleo, Gás Natural e Biocombustíveis (“ANP”) e integra a Política Nacional do Meio Ambiente. A adição do EAC não é opcional, mas uma obrigação legal, voltada à redução da emissão de carbono nos combustíveis.

A decisão também enfatiza que a interpretação da legislação tributária deve ser orientada pelo princípio constitucional da proteção ambiental, expressamente previsto no art. 170, VI^[7] , e art. 225, § 1º, VIII^[8], da Constituição Federal.

Nesse sentido, a análise sistemática das normas infraconstitucionais à luz desse princípio constitucional revela uma reflexão que transcende os limites da lide em questão. Trata-se de uma diretriz interpretativa que pode irradiar efeitos para outras discussões tributárias envolvendo políticas públicas de sustentabilidade, reforçando o dever do intérprete de compatibilizar o sistema fiscal com os objetivos constitucionais de tutela ecológica. A defesa ao meio ambiental, vale lembrar, constitui vetor explícito de nosso Sistema Tributário Nacional, inserido que foi no parágrafo 3º do art. 145 da Constituição Federal pela Emenda Constitucional n. 132, de 2023.

Por fim, o acórdão apontou que o Decreto n. 8.164^[9], de 23.12.2023, ao reduzir a zero o valor do crédito permitido pelo art. 5º, § 15, da Lei n. 9.718^[10], extrapolou os limites do poder regulamentar, ao suprimir direito creditório previsto em lei. A medida foi considerada ilegal por violar os princípios da legalidade, da capacidade contributiva e da tutela ambiental.

A Corte Superior reconheceu que a norma infralegal não pode extinguir benefício tributário previsto em norma de hierarquia superior, cuja finalidade extrafiscal é justamente incentivar o uso de biocombustíveis e promover a transição energética.

Trata-se, portanto, de precedente de significativa relevância, na medida em que:

(i) Reconhece a natureza de insumo do etanol anidro combustível à luz dos critérios de essencialidade e relevância definidos nos Temas Repetitivos n. 779 e 780, reforçando a aplicação concreta do regime não cumulativo às atividades que envolvem transformação efetiva de bens, ainda que reguladas por obrigações legais;

(ii) Afasta, com precisão técnica, a incidência da tese firmada no Tema n. 1.039, promovendo um legítimo distinguishing entre a aquisição de bens para revenda e a aquisição para incorporação em processo produtivo, evidenciando o equívoco da aplicação automática de precedentes repetitivos sem a devida contextualização fática e jurídica; e

(iii) Inaugura uma orientação interpretativa relevante ao articular o sistema tributário com os princípios constitucionais da ordem econômica e da proteção ambiental, conferindo densidade normativa ao art. 170, VI, e ao art. 225 da Constituição Federal. A decisão projeta, assim, uma leitura sistemática e finalística da legislação tributária, com potencial para influenciar positivamente outras controvérsias fiscais envolvendo externalidades ambientais e instrumentos de política pública voltados à sustentabilidade.

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[1] 1 Tese firmada: “1. É vedada a constituição de créditos da Contribuição para o PIS/PASEP e da COFINS sobre os componentes do custo de aquisição (art. 13, do Decreto-Lei n. 1.598/77) de bens sujeitos à tributação monofásica (arts. 3º, I, “b” da Lei n. 10.637/2002 e da Lei n. 10.833/2003). 2. O benefício instituído no art. 17, da Lei 11.033/2004, não se restringe somente às empresas que se encontram inseridas no regime específico de tributação denominado REPORTO. 3. O art. 17, da Lei 11.033/2004, diz respeito apenas à manutenção de créditos cuja constituição não foi vedada pela legislação em vigor, portanto não permite a constituição de créditos da Contribuição para o PIS/PASEP e da COFINS sobre o custo de aquisição (art. 13, do Decreto-Lei n. 1.598/77) de bens sujeitos à tributação monofásica, já que vedada pelos arts. 3º, I, “b” da Lei n. 10.637/2002 e da Lei n. 10.833/2003. 4. Apesar de não constituir créditos, a incidência monofásica da Contribuição para o PIS/PASEP e da COFINS não é incompatível com a técnica do creditamento, visto que se prende aos bens e não à pessoa jurídica que os comercializa que pode adquirir e revender conjuntamente bens sujeitos à não cumulatividade em incidência plurifásica, os quais podem-lhe gerar créditos. 5. O art. 17, da Lei 11.033/2004, apenas autoriza que os créditos gerados na aquisição de bens sujeitos à não cumulatividade (incidência plurifásica) não sejam estornados (sejam mantidos) quando as respectivas vendas forem efetuadas com suspensão, isenção, alíquota 0 (zero) ou não incidência da Contribuição para o PIS/PASEP e da COFINS, não autorizando a constituição de créditos sobre o custo de aquisição (art. 13, do Decreto-Lei n. 1.598/77) de bens sujeitos à tributação monofásica.”

[2] Art. 3º Do valor apurado na forma do art. 2o a pessoa jurídica poderá descontar créditos calculados em relação a: (…) II – bens e serviços, utilizados como insumo na prestação de serviços e na produção ou fabricação de bens ou produtos destinados à venda, inclusive combustíveis e lubrificantes, exceto em relação ao pagamento de que trata o art. 2o da Lei no 10.485, de 3 de julho de 2002, devido pelo fabricante ou importador, ao concessionário, pela intermediação ou entrega dos veículos classificados nas posições 87.03 e 87.04 da TIPI;

[3] Art. 3º Do valor apurado na forma do art. 2o a pessoa jurídica poderá descontar créditos calculados em relação a: (…) § 2º Não dará direito a crédito o valor:

II – da aquisição de bens ou serviços não sujeitos ao pagamento da contribuição, inclusive no caso de isenção, esse último quando revendidos ou utilizados como insumo em produtos ou serviços sujeitos à alíquota 0 (zero), isentos ou não alcançados pela contribuição;

[4] CARF, Acórdão n. 3401-013.411 – 3ª Seção de Julgamento / 4ª Câmara / 1ª Turma Ordinária, Rel. Conselheiro Laercio Cruz Uliana Junior, j. 22.8.2024.

[5] Art. 3º Do valor apurado na forma do art. 2º, a pessoa jurídica poderá descontar créditos calculados em relação a: I – bens adquiridos para revenda, exceto em relação às mercadorias e aos produtos referidos: (…)

b) no inciso III do § 3º do art. 1º desta Lei.

[6] Art. 33 da Instrução Normativa RFB n. 2058, de 9.12.2021.

[7] Art. 170. A ordem econômica, fundada na valorização do trabalho humano e na livre iniciativa, tem por fim assegurar a todos existência digna, conforme os ditames da justiça social, observados os seguintes princípios: (…)
VI – defesa do meio ambiente, inclusive mediante tratamento diferenciado conforme o impacto ambiental dos produtos e serviços e de seus processos de elaboração e prestação;
[8] Art. 225. Todos têm direito ao meio ambiente ecologicamente equilibrado, bem de uso comum do povo e essencial à sadia qualidade de vida, impondo-se ao Poder Público e à coletividade o dever de defendê-lo e preservá-lo para as presentes e futuras gerações.

§ 1º Para assegurar a efetividade desse direito, incumbe ao Poder Público: (…)
VIII – manter regime fiscal favorecido para os biocombustíveis e para o hidrogênio de baixa emissão de carbono, na forma de lei complementar, a fim de assegurar-lhes tributação inferior à incidente sobre os combustíveis fósseis, capaz de garantir diferencial competitivo em relação a estes, especialmente em relação às contribuições de que tratam o art. 195, I, “b”, IV e V, e o art. 239 e aos impostos a que se referem os arts. 155, II, e 156-A.

[9] Art. 1º O Decreto n. 6.573, de 19 de setembro de 2008, passa a vigorar com as seguintes alterações:
“Art. 3º No caso de aquisição de álcool anidro para adição à gasolina, os valores dos créditos da Contribuição para o PIS/PASEP e da COFINS de que trata o § 15 do art. 5º da Lei nº 9.718, de 1998, ficam estabelecidos em R$ 0,00 (zero real), qualquer que seja o fornecedor do álcool.” (NR)
Art. 2º Este Decreto entra em vigor na data de sua publicação

[10] Art. 5º A Contribuição para o PIS/Pasep e a Cofins incidentes sobre a receita bruta auferida pelo produtor ou importador nas operações com etanol, inclusive para fins carburantes, serão calculadas com base nas alíquotas, respectivamente, de 5,25% (cinco inteiros e vinte e cinco centésimos por cento) e 24,15% (vinte e quatro inteiros e quinze centésimos por cento) (…)
§ 15. O disposto no § 14 deste artigo não se aplica às aquisições de álcool anidro para adição à gasolina, hipótese em que os valores dos créditos serão estabelecidos por ato do Poder Executivo.